IVA: il corretto trattamento del riaddebito spese

gen 13, 2015   //   by admin   //   Blog, Dura lex sed lex  //  No Comments

Accade di frequente che, tanto le imprese quanto i professionisti, debbano riaddebitare spese sostenute in nome proprio in quanto imputabili, per intero o per una determinata quota, ad altri soggetti. Avviene, ad esempio, tra società che appartengono al medesimo “gruppo” e che suddividono le spese sulla base di specifici accordi oppure tra professionisti che occupano i medesimi spazi e ripartiscono tra loro le spese comuni.

La natura del riaddebito

Sotto il profilo civilistico, il rapporto si qualifica come mandato senza rappresentanza, ai sensi dell’art. 1703, cod. civ., che definisce il mandato come “il contratto col quale una parte (il mandatario) si obbliga a compiere uno o più atti giuridici per conto dell’altra (mandante)” e prevede due figure tipiche di cui la prima, il mandato con rappresentanza, prevista dall’art. 1704, in forza del quale il mandatario agisce in nome e per conto del mandante e la seconda, il mandato senza rappresentanza, art.1705, in cui il mandatario agisce in nome proprio e per conto del mandante.

Ai fini IVA, l’operazione è regolata dall’ultimo capoverso del terzo comma dell’art.3, DPR n.633/72, secondo cui le prestazioni rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario.

L’Amministrazione Finanziaria, con successive risoluzioni, ha confermato che il rapporto intercorrente tra il soggetto attivo e quello passivo nel riaddebito deve qualificarsi come mandato senza rappresentanza, che il riaddebito costituisce il corrispettivo di una prestazione di servizi e che mantiene la stessa natura intrinseca dell’operazione ricevuta dal mandatario successivamente ribaltata al mandante.

Riaddebito spese infragruppo

Un possibile esempio, nei gruppi societari, di una operazione in cui un soggetto IVA sostenga taluni costi nell’interesse proprio e/o di altri soggetti e debba quindi riaddebitare (in tutto o in parte) il costo sostenuto a chi si è giovato del servizio reso, è rappresentato dalla consulenza resa ai fini della ristrutturazione di un gruppo societario, in cui il rapporto contrattuale intercorra tra la capogruppo ed il consulente sebbene, per accordi infragruppo, il costo relativo debba essere ripartito nell’ambito delle singole società nel cui interesse il servizio è stato effettuato.

La questione può rivestire un rilevante profilo pratico qualora il riaddebito venga effettuato tra società che istituzionalmente non recuperano l’IVA sugli acquisti per effetto dell’art.19, DPR n.633/72 (ad esempio, società finanziarie), perché l’ipotizzata applicabilità dell’IVA comporta un incremento del costo del servizio fruito dal soggetto che riceve il riaddebito.

È quindi il caso di valutare se il riaddebito di tali costi configuri il corrispettivo di una prestazione di servizi ai fini dell’IVA e, in caso di risposta affermativa, quale sia il regime applicabile.

Giova tenere fermamente presente che, ai casi in argomento, non risulta mai applicabile il regime di esclusione di cui all’art. 15, co. 3, del DPR n.633/72, che riguarda unicamente i riaddebiti di spese sostenute in nome e per conto di altri e non anche di quelle effettuate solo “per conto” di altri soggetti.

Le condizioni, tassativamente richieste, ai fini dell’applicazione dell’art.15 del DPR n.633/72, per legittimare l’esclusione dall’applicazione dell’IVA, sono:

  1. che le anticipazioni di cui si chiede il rimborso siano state fatte sia in nome sia per conto del cedente o del committente;
  2. che dette anticipazioni risultino regolarmente documentate.

In mancanza delle suddette condizioni occorrerà fare riferimento al terzo comma dell’art.3 del decreto IVA: “Le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario”.

Per quanto riguarda il regime IVA applicabile, l’Amministrazione Finanziaria, in più riprese, ha ritenuto che le prestazioni di servizi siano da assoggettare ad IVA in base all’aliquota propria dei singoli servizi. Ne consegue che:

  • i riaddebiti di spese sostenute “per conto” di altri soggetti rientrano nell’ambito di applicazione dell’IVA;
  • il servizio a fronte del quale si procede al riaddebito è dello stesso tipo di quello ricevuto dal mandatario.

Pertanto, se, ad esempio, il servizio è esente ai sensi dell’art.10, DPR n.633/72 saranno esenti i relativi riaddebiti, se il servizio è soggetto all’aliquota ordinaria al riaddebito dovrà essere applicata la medesima aliquota ordinaria, se il servizio è soggetto ad un’aliquota agevolata la medesima aliquota dovrà essere utilizzata ai fini del riaddebito.

Riaddebito spese tra professionisti

Il riaddebito è particolarmente frequente nell’ambito dei rapporti tra professionisti, per la ripartizione delle spese comuni, qualora

1)      Il professionista, proprietario o locatario dell’immobile ove svolge la propria attività, consente ad altri soggetti di utilizzare parte dell’immobile per lo svolgimento di attività imprenditoriali o professionali;

2)      Più professionisti occupino di comune accordo un immobile, ripartendone le spese.

Nella generalità dei casi, gli oneri per la locazione e le utenze risulteranno da documenti di costo emessi nei confronti dell’intestatario dei contratti. Successivamente, il contribuente in questione è tenuto a riaddebitare la quota parte del costo agli altri soggetti mediante il rilascio di fattura ovvero, nel caso in cui si tratti di operazione fuori campo di applicazione dell’IVA, di altro documento o ricevuta.

Rimborso di spese per servizi con Iva parzialmente indetraibile

Il riaddebito delle spese ha da sempre creato problemi ai contribuenti sia per la detrazione dell’imposta sia per la contabilizzazione dell’IVA in sede di fatturazione. Infatti, nel caso in cui l’imposta relativa all’acquisto di un servizio o di un bene sia tutto o in parte “indetraibile” ai sensi dell’art.  19-bis1 (ad esempio per le spese di viaggio o dei servizi di telefonia mobile) il riaddebito dell’imposta può creare un doppio onere fiscale.

Sebbene, per effetto delle modifiche apportate dalla Finanziaria 2008, la telefonia mobile non rappresenti più un’ipotesi di indetraibilità oggettiva, resta un costo da valutare, sotto il profilo della detrazione, secondo il tradizionale criterio di inerenza, che, tuttavia, proprio per la natura intrinseca del bene, non può, salvo rari casi, essere considerata “totale”. Di norma, per l’acquisto e l’utilizzo del telefono cellulare, la percentuale di detrazione utilizzata è quella del 50%.

La questione è stata ripetutamente affrontata dall’Agenzia delle Entrate (cfr. Ris. 238/E del 2007, Ris. 10/E del 28/1/2005), che ha affermato che i limiti alla detrazione non debbono gravare sul mandatario ma esclusivamente sul mandante, “in base al principio di neutralità dell’Iva che deve essere garantito a prescindere dal numero di passaggi in cui si articola il processo di distribuzione”.

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