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LA RIFORMA DELLA TASSAZIONE DEI REDDITI DERIVANTI DALLE PARTECIPAZIONI QUALIFICATE

feb 15, 2019   //   by admin   //   Consulentia, Pillole  //  No Comments

Parte 1 – La tassazione dei dividendi

La Legge di Bilancio 2018 (27 dicembre 2017, n. 205) ha modificato il regime fiscale applicabile ai dividendi ed alle plusvalenze conseguiti al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa in relazione al possesso ed alla cessione di partecipazioni societarie, estendendo alle partecipazioni qualificate il regime già previsto per quelle non qualificate. Per la disciplina dei dividendi è stato previsto anche uno specifico regime transitorio.

1.   Premessa

La Legge di Bilancio 2018 ha uniformato il regime fiscale applicabile ai dividendi ed alle plusvalenze conseguiti al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa, ossia dalle persone fisiche, in relazione al possesso ed alla cessione di partecipazioni societarie “rendendo irrilevante la natura qualificata o meno della partecipazione”. Sino al 31 dicembre 2017 si consideravano partecipazioni qualificate quelle che rappresentavano “complessivamente, una percentuale di diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria superiore al 2 o al 20 per cento ovvero una partecipazione al capitale od al patrimonio superiore al 5 o al 25 per cento, secondo che si tratti di titoli negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni”.

2.   La nuova disciplina dei dividendi

Con l’art. 1, commi da 1003 a 1006, la Legge di Bilancio 2018 ha modificato sia l’art. 47 del TUIR denominato “Utili da partecipazione”, sia l’art. 27 del D.P.R. n. 600/1973, denominato “Ritenuta sui dividendi”.
La modifica comporta un aumento della pressione fiscale sui redditi prelevati dalla società a decorrere dagli utili prodotti dal 2018, nei confronti dei soci con partecipazioni qualificate in società di capitali.

2.1 Regime previgente

Prima delle modifiche in commento, il regime di tassazione dei dividendi percepiti da persone fisiche al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa risultava differente a seconda che si trattasse di redditi derivanti da partecipazioni qualificate oppure non qualificate[1].
In particolare, il previgente art. 47, comma 1, del TUIR, prevedeva che gli utili derivanti da partecipazioni qualificate concorressero alla formazione del reddito complessivo nella misura del 58,14% del loro ammontare.
La quota di imponibilità degli utili è variata nel tempo, per effetto della progressiva diminuzione dell’aliquota IRES, come di seguito:

  • 40% per gli utili prodotti fino al 31/12/2007 (soggetti all’aliquota IRES del 33%);
  • 49,72% per gli utili prodotti fino al 31/12/2016 (soggetti all’aliquota IRES del 27,5%);
  • 58,14% per gli utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31/12/2016 (soggetti all’attuale aliquota IRES del 24%).

Considerando l’aliquota IRPEF massima, pari al 43%, il carico fiscale in capo al socio, senza tener conto della tassazione in capo alla società, era inizialmente del 17,2%, passato al 21,4%, in corrispondenza dell’aliquota IRES al 27,5% ed, infine, pari al 25% in corrispondenza dell’attuale aliquota del 24%, avvicinandosi così all’aliquota della ritenuta a titolo d’imposta del 26%[2], prevista dall’art. 27 del D.P.R. n. 600/1973, per i redditi derivanti da partecipazioni non qualificate.

2.2 Novità e regime transitorio

In seguito alla modifica apportata dal comma 1003 della Legge di Bilancio 2018 all’art. 27 del D.P.R. n. 600/1973, anche i dividendi derivanti da partecipazioni qualificate vengono assoggettati integralmente a ritenuta a titolo d’imposta con aliquota pari al 26% da parte del soggetto che li eroga. L’applicazione della ritenuta a titolo d’imposta, oltre all’aumento della pressione fiscale in capo al socio detentore di partecipazioni qualificate, comporterà, altresì, che, in assenza di altri redditi imponibili, il contribuente non potrà dedurre/detrarre oneri deducibili/detraibili.

La suddetta novità si applica ai redditi di capitale percepiti a partire dal 1° gennaio 2018.
In deroga a tale previsione, il legislatore ha previsto una disciplina transitoria che conserva il previgente regime fiscale per gli utili maturati fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, al fine di non penalizzare i soci con partecipazioni qualificate in società con riserve di utili formatesi fino a tale esercizio, per le distribuzioni di utili deliberate dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022.
La misura in cui gli utili concorreranno a formare il reddito imponibile dipenderà dall’esercizio nel quale gli utili percepiti si sono formati in capo alla società erogante, secondo le aliquote esplicitate in precedenza.
Di conseguenza, saranno assoggettati al nuovo regime, da una parte gli utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017 – dal 2018 per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare – dall’altra gli utili portati a nuovo prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017 la cui distribuzione non verrà deliberata entro il 31 dicembre 2022.
Si riporta di seguito una tabella riepilogativa delle diverse modalità di tassazione degli utili derivanti da partecipazioni qualificate e non, a seconda dell’arco temporale in cui tali utili vengono prodotti e deliberati (considerando la società distributrice avente periodo d’imposta coincidente con l’anno solare).

Utili prodotti fino al 31/12/2007 Utili prodotti dall’1/1/2008

al 31/12/2016

Utili prodotti

dall’1/1/2017 al

31/12/2017

Utili prodotti

dall’1/1/2018

Delibera Dall’1/1/2018 al 31/12/2022 Dall’1/1/2019
Aliquota IRES 33% 27,5% 24% 24%
Tipologia

partecipazione

Non

qualificata

Qualificata Non

qualificata

Qualificata Non

qualificata

Qualificata Non qualificata/

Qualificata

Quota

imponibile

100% 40% 100% 49,72% 100% 58,14% 100%
Ritenuta/Irpef Ritenuta

26%

Irpef Ritenuta

26%

Irpef Ritenuta

26%

Irpef Ritenuta 26%

Nella tabella che segue si riporta, invece, un calcolo presunto dell’incidenza fiscale complessiva sui dividendi di cui è deliberata la distribuzione, ipotizzando che il socio sia inciso con l’aliquota massima del 43%.

Utili prodotti fino al 31/12/2007 Utili prodotti dall’1/1/2008

al 31/12/2016

Utili prodotti

dall’1/1/2017 al

31/12/2017

Utili prodotti

dall’1/1/2018

Delibera Dall’1/1/2018 al 31/12/2022 Dall’1/1/2019
Tipologia

partecipazione

Non

qualificata

Qualificata Non

qualificata

Qualificata Non

qualificata

Qualificata Non qualificata/

Qualificata

Carico fiscale 50,4% 44,5% 46,3% 43% 43,8% 43% 43,8%

Per gli utili prodotti dal 1° gennaio 2018, indipendentemente dalla data della delibera di distribuzione, in virtù del venir meno della distinzione tra partecipazioni qualificate e non qualificate, il carico impositivo è del 43,8% (pari alla somma della ritenuta di 19,8 in capo al socio – 26% di 76 – e dell’IRES in capo alla società di 24, rapportata all’utile di 100).

Considerando esclusivamente la tassazione in capo al socio, sarà in ogni caso più conveniente deliberare prima del 2023 la distribuzione delle riserve di utili formatisi fino al 31/12/2017.
Al fine di individuare il regime di tassazione applicabile al socio, l’art. 1, comma 4 del D.M. 26 maggio 2017 ha stabilito il principio in base al quale si considerano distribuiti per primi i dividendi formati nei periodi d’imposta più risalenti nel tempo.
Tale presunzione va anche messa in correlazione con quanto previsto dall’art. 47, comma 1, del TUIR, secondo cui, nel caso di esistenza nel bilancio della società di riserve sia di utili sia di capitale (ai fini fiscali), indipendentemente dalla delibera assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti ai fini fiscali l’utile dell’esercizio e le riserve diverse da quelle di capitale.


[1] Si sottolinea che, per il percettore, la tassazione dei dividendi avviene secondo il criterio di cassa, ovvero in relazione al momento dell’effettiva percezione, risultando dunque irrilevante la data della delibera della distribuzione degli stessi. Inoltre, con riferimento ai dividendi derivanti da partecipazioni qualificate, è necessario individuare il periodo di formazione degli utili in capo alla società al fine di applicare la quota corretta di imponibilità in capo al socio.

[2] Si ricorda che l’art. 2, comma 6, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138 (convertito dalla Legge 14 settembre 2011, n. 148) ha incrementato l’aliquota della ritenuta dal 12,5% al 20% a partire dagli utili percepiti dal 1° gennaio 2012; successivamente ad opera dell’art. 3 del D.L. 24 aprile 2014, n. 66 (convertito dalla Legge 23 giugno 2014, n. 89) ed a valere sui dividendi percepiti a decorrere dal 1° luglio 2014, l’aliquota è diventata pari al 26%.

La Legge di Bilancio 2019 in sintesi – per le imprese

gen 22, 2019   //   by admin   //   Pillole  //  No Comments

Di seguito individuiamo sinteticamente gli argomenti di interesse generale relativi alla nuova Legge di Bilancio, per offrire ai nostri lettori uno spunto di riflessione circa l’opportunità di approfondire le singole specifiche tematiche direttamente con i nostri consulenti. Speriamo che vorrete dedicare a questa lettura il poco tempo necessario, e vi ricordiamo che lo Studio Gherardi è sempre a disposizione per ogni chiarimento e approfondimento.

Le novità fiscali sono contenute nell’articolo 1, composto di 1143 commi. Tra gli argomenti di diretto interesse per i contribuenti in regime di impresa, sia individuale sia costituita in forma societaria, si segnalano i seguenti:

1) Interessi passivi imprese immobiliari
Il comma 7 prevede, per le società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare, nelle more della mancata adozione della revisione della fiscalità diretta/indiretta delle imprese immobiliari, la non rilevanza, ai fini dell’applicazione dell’art. 96 TUIR, degli interessi passivi relativi ai finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione.

2) Deducibilità IMU immobili strumentali
La deduzione del 20% dell’IMU dovuta sui beni strumentali, prevista fino al 31/12/2018, è stata aumentata al 40%.

3) Tassazione agevolata utili reinvestiti
La Legge di Bilancio 2019 si occupa dell’incentivo alla capitalizzazione delle imprese abrogando l’agevolazione ACE, soppressa a decorrere dal 1° gennaio, ed introducendo la tassazione agevolata degli utili reinvestiti, che consente la riduzione dell’IRES di 9 punti percentuali in presenza di investimenti e spese per il personale dipendente.
Sarà, dunque, possibile assoggettare il reddito complessivo netto delle società di capitali all’aliquota IRES del 15% per la parte corrispondente all’utile accantonato a riserve diverse da quelle non disponibili, nei limiti dell’importo corrispondente alla somma di

INVESTIMENTI EFFETTUATI IN BENI STRUMENTALI MATERIALI NUOVI
+
COSTO DEL PERSONALE DIPENDENTE ASSUNTO CON CONTRATTO A TEMPO DETERMINATO/INDETERMINATO

La prima applicazione di questo beneficio inizia con gli utili del 2018, non distribuiti nel 2019.
Si definiscono riserve di utili non disponibili tutte quelle riserve che sono state generate con utili diversi da quelli realmente conseguiti ex art. 2433 del Codice Civile, ad esempio perché derivanti da processi di valutazione.
Per investimento si intende la realizzazione, riattivazione, ampliamento, ammodernamento di impianti esistenti ed acquisto di beni strumentali materiali nuovi, anche mediante contratti di leasing, destinati a strutture situate in Italia. Sono esclusi gli investimenti in immobili ed in veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti.
La formula per determinare l’entità degli investimenti prevede che gli stessi siano depurati dalle quote di ammortamento e dagli eventuali disinvestimenti. Considerata la stesura inutilmente complessa sarà utile attendere i chiarimenti di prassi.

Il costo del personale dipendente si rileva in ciascun periodo di imposta, a condizione che:
1) Tale personale sia destinato per la maggior parte del periodo di imposta a strutture produttive localizzate nel territorio dello Stato;
2) Si verifichi l’incremento del numero complessivo medio dei lavoratori dipendenti impiegati nell’esercizio dell’attività rispetto al numero dei lavoratori al 30/09/2018, nel limite dell’incremento complessivo del costo del personale rispetto a quello del periodo di imposta in corso al 31/12/2018.

Per i datori di lavoro, ogni lavoratore assunto a decorrere dal 1° ottobre 2018 rappresenta un incremento della base occupazionale. È condizione per fruire dell’aliquota ridotta il rispetto delle prescrizioni dei contratti collettivi nazionali e delle norme in materia di salute/sicurezza dei lavoratori previste dalle vigenti disposizioni.
I lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo parziale rilevano proporzionalmente alle ore prestate rispetto a quelle del contratto nazionale.
Per le società trasparenti ex art. 15 TUIR, l’agevolazione è attribuita a ciascun socio in misura proporzionale alla quota di partecipazione agli utili. L’agevolazione si applica anche agli imprenditori individuali ed alle S.n.c./S.a.s.. L’IRPEF è determinata applicando alla quota parte del reddito complessivo attribuibile al reddito di impresa le aliquote ridotte di 9 punti percentuali a partire da quella più elevata.

4) Contributo acquisto/adattamento registratore di cassa per memorizzazione/trasmissione dei corrispettivi
Il contributo sarà erogato – sotto forma di credito d’imposta da utilizzare in compensazione nel modello F24 – nel 2019/2020 per l’acquisto o adattamento degli strumenti dedicati alla memorizzazione elettronica/trasmissione telematica dei corrispettivi, in misura del 50% della spesa sostenuta, per un massimo di € 250,00 per l’acquisto ed € 50,00 per l’adattamento.

5) Proroga iper-ammortamento
L’iper-ammortamento è stato prorogato di un anno con modifiche nel meccanismo applicativo, che prevede ora l’applicazione di aliquote a scaglioni ed un limite agli investimenti fissato in 20 milioni di euro.

6) Rivalutazione beni di impresa
La Legge di Bilancio 2019 propone la rivalutazione dei beni di impresa, ad esclusione degli immobili alla cui produzione o scambio è diretta l’attività di impresa, risultanti dal bilancio dell’esercizio in corso al 31/12/2017.
La rivalutazione deve essere effettuata nel bilancio dell’esercizio successivo e deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea.

Il maggior valore si considera riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP a decorrere dal terzo periodo successivo a quello in cui la rivalutazione è stata eseguita (in generale dal 2021), tramite versamento di un’imposta sostitutiva determinata nelle seguenti misure:
- 16% per i beni ammortizzabili;

- 12% per i beni non ammortizzabili.

Il saldo attivo di rivalutazione, imputato al capitale o ad apposita riserva, può essere affrancato mediante pagamento di un’imposta sostitutiva del 10%.
In presenza di cessione/assegnazione ai soci/autoconsumo o destinazione a finalità esterne all’esercizio dell’impresa dei beni rivalutati prima del quarto esercizio successivo a quello di rivalutazione, la plus/minusvalenza viene calcolata con riferimento al costo del bene ante rivalutazione.
Le imposte sostitutive per la rivalutazione e per l’eventuale affrancamento della riserva vanno versate in un’unica soluzione, senza interessi, entro il termine previsto per il saldo IRES.

La Legge di Bilancio 2019 in sintesi – per le persone fisiche

gen 21, 2019   //   by admin   //   Pillole  //  No Comments

Di seguito individuiamo sinteticamente gli argomenti di interesse generale relativi alla nuova Legge di Bilancio, per offrire ai nostri lettori uno spunto di riflessione circa l’opportunità di approfondire le singole specifiche tematiche direttamente con i nostri consulenti. Speriamo che vorrete dedicare a questa lettura il poco tempo necessario, e vi ricordiamo che lo Studio Gherardi è sempre a disposizione per ogni chiarimento e approfondimento.


Sul S.O. della Gazzetta Ufficiale del 31 dicembre 2018 è stata pubblicata la manovra fiscale per il 2019 (c.d. Legge di Bilancio), identificata come Legge nr. 145/2018. Ove non diversamente stabilito, la legge entra in vigore dal 1° gennaio 2019. Le novità fiscali sono contenute nell’articolo 1, composto di 1143 commi. Tra gli argomenti di diretto interesse per i contribuenti persone fisiche, si segnalano i seguenti:

1) Estensione regime forfettario
Per le persone fisiche che aderiscono al regime forfettario, si prevede adesso un unico requisito di accesso al regime in esame costituito dal limite dei ricavi/compensi pari ad € 65.000 ragguagliati ad anno per tutti i contribuenti, da verificare con riferimento all’anno precedente.

In presenza di esercizio contemporaneo di attività contraddistinte da diversi codici Ateco, si assume la somma dei ricavi/compensi relativi alle diverse attività.

In sede di approvazione sono state riesaminate le cause di esclusione, prevedendo, in particolare, che il regime forfettario non può essere adottato dai soggetti che:

1) contemporaneamente all’esercizio dell’attività, partecipano a società di persone/associazioni professionali/imprese familiari ovvero che detengono direttamente o indirettamente quote di S.r.l. o associazioni in partecipazione, che esercitano attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili alle attività svolte dall’imprenditore/lavoratore autonomo;

2) esercitano attività prevalentemente nei confronti dei datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavoro o erano, comunque, intercorsi rapporti nei due anni precedenti.

2) Flat tax
A decorrere dal 2020 sarà possibile applicare al reddito di impresa/lavoro autonomo, determinato nei modi ordinari, un’imposta sostitutiva dell’IRPEF, delle addizionali regionali e comunali e dell’IRAP pari al 20%, da parte delle persone fisiche imprenditori/lavoratori autonomi che, nel periodo di imposta precedente a quello per il quale si è presentata la dichiarazione, hanno conseguito ricavi/percepito compensi compresi tra € 65.001 ed € 100.000 ragguagliati ad anno.

I contribuenti (persone fisiche) che applicano l’imposta sostitutiva:
-  Non sono tenuti ad operare le ritenute alla fonte; tuttavia nella dichiarazione dei redditi va indicato il codice fiscale del percettore dei redditi per i quali all’atto del pagamento non è stata operata la ritenuta e l’ammontare dei redditi stessi. I ricavi conseguiti e compensi percepiti non sono assoggettati a ritenute d’acconto;
-  Sono esonerati dall’applicazione dell’IVA e dai relativi adempimenti, fatta eccezione per l’obbligo di fatturazione elettronica.

Non è possibile applicare il nuovo regime per i seguenti soggetti:
-  Persone fisiche che si avvalgono del regime speciale ai fini IVA o di regimi forfettari per la determinazione del reddito;
-  Soggetti non residenti, salvo soggetti residenti in uno stato membro dell’UE/SEE che non garantisce un adeguato scambio di informazioni e che producono in Italia redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito complessivamente prodotto;
-  Soggetti che in via esclusiva/prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili di cui all’art. 10, comma 1, n. 8, D.P.R. n. 633/72 o di mezzi di trasporto nuovi di cui all’art. 53, comma 1, D.L. n. 331/93;
- Esercenti attività di impresa/lavoratori autonomi che partecipano, simultaneamente all’esercizio dell’attività, a società di persone, associazioni o imprese familiari di cui all’art. 5 TUIR, ovvero che controllano direttamente/indirettamente S.r.l., associazioni in partecipazione esercenti attività direttamente/indirettamente riconducibili a quelle svolte dall’imprenditore/ lavoratore autonomo.

3) Nuove regime perdite di impresa
La Legge di Bilancio 2019 ha introdotto modifiche al regime di utilizzo delle perdite per i soggetti IRPEF riconoscendo, indipendentemente dal tipo di contabilità adottato, la possibilità del riporto in avanti illimitato delle perdite nell’ambito della determinazione del reddito di impresa – e, quindi, di scomputo dai redditi degli esercizi successivi – ma nel limite dell’80% dello stesso. Così facendo si allinea la disciplina del riporto perdite per le imprese soggette a IRPEF con le norme dell’IRES.

Tali disposizioni trovano applicazione a decorrere al periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31/12/2017 e, quindi, già dal 2018. La disposizione contiene alcune regole transitorie per il riporto delle perdite conseguite negli esercizi 2017, 2018 e 2019, atte soprattutto a recuperare le perdite subite dalle imprese in contabilità semplificata in seguito al passaggio dal regime di determinazione del reddito per competenza a quello di cassa.

4) Cedolare secca immobili commerciali
Si applica la cedolare secca del 21% ai contratti stipulati nel 2019 relativi a unità immobiliari classificate nella categoria catastale C/1 (negozi e botteghe) e con una superficie massima di 600 mq, escluse le pertinenze locate congiuntamente, in alternativa al regime ordinario di tassazione basato sul reddito fondiario ai fini IRPEF.
L’agevolazione non è applicabile ai contratti stipulati nel 2019 se, alla data del 15 ottobre 2018, risulti già in essere un contratto non scaduto, tra i medesimi soggetti e per lo stesso immobile. Si tratta di una restrizione atta ad evitare pratiche strumentali attraverso cui i contraenti si accordano per risolvere anticipatamente lo stesso ed avere quindi la possibilità di sottoscrivere un nuovo accordo avente le medesime controparti e la medesima unità immobiliare a condizioni agevolate.

5) Proroga detrazione riqualificazione energetica
6) Proroga detrazione interventi recupero edilizio
7) Proroga detrazione “bonus mobili”
8 ) Proroga detrazione “bonus verde”
Sono confermate fino al 31/12/2019 le detrazioni sopra richiamate, alle stesse condizioni in vigore nel 2018.
In particolare, si evidenzia che la detrazione IRPEF del 50% prevista a favore dei soggetti che sostengono spese per l’acquisto di mobili/grandi elettrodomestici rientranti nella categoria A+ finalizzati all’arredo dell’immobile oggetto di interventi di recupero del patrimonio edilizio, per i quali si fruisce della relativa detrazione, devono riferirsi a lavori di recupero edilizio iniziati a decorrere dal 01/01/2018.

9) Proroga rivalutazione terreni e partecipazioni
Viene riproposta, per effetto della modifica dell’art. 2, comma 2, D.L. n. 282/2002, la possibilità di rideterminare il costo di acquisto di terreni edificabili ed agricoli e partecipazioni non quotate in mercati regolamentati posseduti a titolo di proprietà, usufrutto superficie ed enfiteusi da persone fisiche non in regime di impresa alla data del 1° gennaio 2019.
Il termine entro cui provvedere alla redazione ed asseverazione della perizia di stima ed al versamento dell’imposta sostitutiva è fissato al 30/06/2019.

L’imposta sostitutiva è stata aumentata nelle seguenti misure:
- 11% per le partecipazioni qualificate;
- 10% per le partecipazioni non qualificate e per i terreni.

10) Acquisto veicoli elettrici/ibridi
È previsto il riconoscimento, nel 2019, a favore dell’acquirente di un veicolo elettrico/ibrido nuovo di fabbrica di potenza inferiore o uguale a 11KW, delle categorie L1 e L3, con rottamazione di un veicolo delle stesse categorie, di un contributo pari al 30% del prezzo di acquisto fino ad un massimo di € 3.000.

11) Bonus malus emissioni CO2 autovetture nuove
Ai soggetti che acquistano, anche in leasing, ed immatricolano in Italia dal 01/03/2019 al 31/12/2021 un veicolo di categoria M1 nuovo con prezzo risultante sul listino ufficiale della casa automobilistica produttrice inferiore a € 50.000 (Iva esclusa) è riconosciuto un contributo commisurato al numero dei grammi di biossido di carbonio emessi per chilometro (CO2 g/km), maggiorato qualora sia contestualmente rottamato un veicolo della medesima categoria Euro 1, 2, 3 e 4.

Omaggi natalizi ai clienti: il trattamento fiscale

dic 13, 2018   //   by admin   //   Pillole  //  No Comments

Omaggi natalizi ai clienti: il trattamento fiscale

In occasione delle festività natalizie, è consuetudine per le imprese ed i professionisti offrire omaggi ai propri clienti. A questo proposito, distinguiamo gli omaggi di beni non oggetto dell’attività propria dell’impresa da quelli che sono invece oggetto dell’attività dell’impresa.

Omaggi di beni non oggetto dell’attività propria dell’impresa

In base alla Circolare Ministeriale n. 188/E/1998, gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa, costituiscono “spese di rappresentanza”, indipendentemente dal costo unitario dei beni stessi.

Si precisa che l’omaggio natalizio di un bene non oggetto dell’attività dell’impresa costituisce spesa di rappresentanza se dato ai clienti; se dato ai dipendenti, è qualificabile come spesa per prestazione di lavoro per mancanza del principio di inerenza, necessario per considerare un costo tra le spese di rappresentanza.

Ai fini IRPEF/IRES, dato che i costi sostenuti per l’acquisto di beni destinati ad omaggio ai clienti sono ricompresi fra le spese di rappresentanza (art. 108, comma 2, TUIR), dal 1° gennaio 2016 sono deducibili secondo i limiti sintetizzati nella tabella sottostante:

IMPOSTE DIRETTE (IRPEF/IRES)
Impresa Ricavi / Proventi gestione caratteristica Importo massimo deducibile
dal 2016

Limite di spesa deducibile
Fino a € 10 milioni 1,5% € 150.000
Per la parte eccedente € 10 milioni e fino a € 50 milioni 0,6% € 150.000 + € 240.000
Per la parte eccedente € 50 milioni 0,4% € 390.000 + 0,4% dell’eccedenza
100% se di valore unitario non superiore a € 50[1]
Lavoratore Autonomo Nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta, a prescindere dal valore unitario

Per quanto riguarda, invece, la detraibilità IVA dei beni che costituiscono spese di rappresentanza, essa è ammessa se il bene è di costo unitario non superiore a € 50,00.

In considerazione del fatto che gli omaggi natalizi ai clienti, oltre a poter essere qualificati spese di rappresentanza, costituiscono una cessione gratuita, per inquadrare il corretto trattamento IVA, è necessario considerare anche quanto disposto dall’art. 2, comma 2, n. 4 del D.P.R. n. 633/72, in base al quale non costituisce cessione di beni la cessione gratuita di beni non oggetto dell’attività, di costo unitario non superiore a € 50,00, e la cessione di beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’IVA.

Dalla lettura combinata dei due articoli di legge deriva che:

1) per i beni di costo unitario maggiore di € 50,00, l’IVA assolta sull’acquisto è indetraibile, mentre la successiva cessione gratuita è irrilevante ai fini IVA;

2) per i beni di costo unitario minore di € 50,00, l’IVA assolta sull’acquisto è detraibile, mentre la successiva cessione gratuita è irrilevante ai fini IVA.

Omaggi di beni oggetto dell’attività propria dell’impresa

Anche gli acquisti di beni che sono oggetto dell’attività propria dell’impresa e che sono destinati ad essere ceduti gratuitamente ai clienti rientrano tra le spese di rappresentanza di cui all’art. 108, comma 2, TUIR in base ai criteri contenuti nel Decreto Ministeriale del 19/11/2008.

Ai fini reddituali, si applicano, pertanto, le stesse regole esposte per gli omaggi di beni destinati ai clienti non oggetto dell’attività propria dell’impresa.

La cessione gratuita di un bene oggetto dell’attività d’impresa è imponibile IVA indipendentemente dal costo unitario dei beni, a meno che l’imposta relativa all’acquisto non sia stata detratta.

Tuttavia, la rivalsa non è obbligatoria, in quanto l’art. 18, comma 4 del D.P.R. n. 633/72 stabilisce un’eccezione alla regola dell’obbligatorietà della rivalsa per i casi di cessioni gratuite dei beni.
Ciò significa che l’impresa potrà evitare di chiedere il pagamento dell’IVA al destinatario dell’omaggio, facendosene carico direttamente attraverso una delle seguenti modalità:

1)      emissione di autofattura da annotare sul registro IVA delle vendite, che può essere riferita al singolo omaggio oppure essere riepilogativa degli omaggi effettuati nel mese di riferimento;

2)      annotazione nell’apposito registro degli omaggi (da compilare con riferimento alle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno).


[1] Nel caso di omaggio composto da più beni (ad esempio una cesta natalizia) il valore di € 50,00 deve essere riferito al valore complessivo dell’omaggio.

Ristrutturazioni edilizie: è online il portale Enea per le detrazioni fiscali

nov 26, 2018   //   by admin   //   Pillole  //  No Comments

Lo scorso 21 novembre è stato reso disponibile online, all’indirizzo ristrutturazioni2018.enea.it, il portale per la trasmissione all’Enea delle informazioni necessarie ad ottenere le detrazioni fiscali del 50% (il cd. “bonus ristrutturazioni”) relative agli interventi edilizi e tecnologici che comportano risparmio energetico e/o l’utilizzo di fonti rinnovabili di energia, realizzati a partire dal 2018.

Il nuovo adempimento è stato previsto dalla Legge di Bilancio 2018 (articolo 1, comma 3, lettera b, n. 4, L. 205/2017) che, “al fine di effettuare il monitoraggio e la valutazione del risparmio energetico conseguito a seguito della realizzazione degli interventi […]”, ha disposto, in analogia a quanto già previsto in tema di detrazioni per la riqualificazione energetica degli edifici (il cd. “ecobonus”), la trasmissione per via telematica all’Enea delle informazioni sulle opere eseguite.

La comunicazione, pertanto, non riguarda tutti gli interventi di recupero elencati all’articolo 16-bis del Tuir, ma esclusivamente quelli volti al risparmio energetico. In particolare, si tratta degli interventi finalizzati alla: riduzione delle dispersioni termiche di pareti verticali, coperture e pavimenti; sostituzione di infissi; installazione di collettori solari; sostituzione di generatori di calore con caldaie a condensazione; pompe di calore per climatizzazione degli ambienti; sistemi ibridi; micro-generatori; installazione di generatori di calore a biomassa; impianti fotovoltaici; installazione di elettrodomestici di classe energetica A+ (per i forni, è sufficiente la A) collegati a un intervento di recupero del patrimonio edilizio iniziato nel 2017.

L’elenco completo degli interventi si trova sul portale, al quale si accede con le credenziali già utilizzate per beneficiare del cosiddetto “ecobonus” oppure creando un account per chi accede la prima volta. Per trasmettere la comunicazione, la procedura richiede una descrizione dell’edificio, dell’immobile e degli interventi eseguiti. L’informazione indispensabile che occorre procurarsi è la superficie in metri quadrati delle pareti “toccate” dall’intervento e la trasmittanza prima e dopo – in caso non venga trasmessa, l’Enea applica il valore minimo di legge. Al termine della procedura telematica una scheda riepilogativa con i dati catastali è messa a disposizione per il contribuente e la pratica è protocollata con il numero della ricevuta elettronica.

Per agevolare l’utenza, l’Enea fornisce anche una “Guida rapida alla trasmissione” contenente tutte le informazioni necessarie per l’invio dei dati; sull’ammissibilità degli interventi, invece, si rinvia alla guida dell’Agenzia delle Entrate “Ristrutturazioni edilizie: le agevolazioni fiscali – edizione 2018”.

La trasmissione dei dati dovrà avvenire entro 90 giorni dalla data di ultimazione dei lavori o del collaudo. Per gli interventi la cui data di fine lavori (come dal collaudo delle opere, dal certificato di fine dei lavori o dalla dichiarazione di conformità) è compresa tra il 1° gennaio e il 21 novembre 2018, il termine di 90 giorni decorre dallo stesso 21 novembre, con scadenza, quindi, al 19 febbraio 2019.

PILLOLE | I nuovi termini di registrazione delle fatture ai fini IVA

nov 14, 2018   //   by admin   //   Blog, News, Pillole  //  No Comments

Gli articoli da 10 a 15 del Decreto n. 119 del 23/10/2018 – il cui iter di conversione in legge è iniziato e dal quale potrebbero scaturire ulteriori modifiche – prevedono delle misure di “semplificazione” in relazione ai termini di emissione e registrazione delle fatture elettroniche.

È opportuno precisare che l’introduzione della fattura elettronica non modifica le regole dettate dall’articolo 6 del D.P.R. 633/1972 per la determinazione del momento di effettuazione dell’operazione.

Si ricorda, infatti, che in linea generale:
-          le cessioni di beni mobili si considerano effettuate alla data di consegna o spedizione dei beni;
-          le cessioni di beni immobili si considerano effettuate alla data di stipula dell’atto notarile;
-          le prestazioni di servizi si considerano effettuate alla data del pagamento del corrispettivo.

Tuttavia, laddove prima della consegna/spedizione o prima dell’atto sia incassato il corrispettivo, l’operazione si considera effettuata in misura pari all’importo percepito e quindi sorge l’obbligo di emettere la fattura, così come – se prima dell’effettuazione dell’operazione venga emessa fattura – l’operazione si considera effettuata in tale momento.

Pertanto, anche con l’avvento della fattura elettronica il documento in formato .xml dovrà essere emesso e trasmesso al Sistema di Interscambio nel momento in cui l’operazione si considera effettuata in base alle predette regole. Tale aspetto è stato confermato anche dall’Agenzia delle Entrate nella circolare 13/E/2018 e le critiche non sono mancate poiché la necessità di inviare la fattura al Sistema di Interscambio entro le ore 24 del giorno di effettuazione dell’operazione richiede una tempestività che i contribuenti non sempre riescono a garantire.

Per questo motivo il D.L. 119/2018 ha stabilito che per il primo semestre 2019 (quindi per le operazioni effettuate fino al 30 giugno 2019) non si applicano le sanzioni per omessa fatturazione, a condizione che la fattura sia emessa (e quindi trasmessa al Sistema di Interscambio) entro il termine per la liquidazione dell’imposta del periodo (mensile o trimestrale) in cui è avvenuta l’effettuazione dell’operazione.

Ad esempio, considerando un contribuente mensile, per un’operazione effettuata entro il 31 gennaio 2019, la fattura elettronica deve essere trasmessa al Sistema di Interscambio entro il 15 febbraio 2019, fermo restando che la relativa imposta deve confluire nella liquidazione del mese di gennaio.

Inoltre, le sanzioni sono ridotte al 20% se la fattura elettronica pur emessa tardivamente parteciperà alla liquidazione periodica del mese o trimestre successivo.

A partire dal 1° luglio 2019, l’articolo 11 del D.L. 119/2018 stabilisce che le fatture possono essere emesse entro 10 giorni rispetto al momento in cui l’operazione si considera effettuata. Nella fattura deve essere riportata la data di effettuazione dell’operazione (consegna o spedizione ovvero pagamento a seconda della fattispecie) se diversa da quella di emissione del documento. Nulla cambia per quanto riguarda l’emissione delle cosiddette fatture differite o riepilogative.

L’articolo 12 del D.L. 119/2018 interviene in relazione ai termini di registrazione delle fatture emesse, stabilendo che il contribuente deve annotare in apposito registro tutte le fatture emesse (quelle cd. immediate, quelle cd. differite/riepilogative, quelle emesse per documentare prestazioni di servizi rese verso soggetti UE, quelle emesse per documentare le prestazioni di servizi rese a/ricevute da soggetti extra UE), nell’ordine della loro numerazione, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese.

Per quanto riguarda invece la registrazione degli acquisti, viene abrogata la numerazione progressiva delle fatture e delle bolle doganali relative e l’indicazione nel registro del numero progressivo ad essa attribuito (cd. protocollo), in quanto quest’ultimo sarà attribuito in automatico dal Sistema di Interscambio.

Si ricorda poi che, ai sensi del D.L. 50/2017, le fatture di acquisto e le bollette doganali devono essere registrate anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitata la detrazione della relativa imposta e comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno.

In conclusione, l’articolo 14 del D.L. 119/2018 ha stabilito che entro il giorno 16 di ciascun mese “può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente”.

Ne consegue che la detrazione dell’IVA può essere esercitata già nella liquidazione del mese di effettuazione dell’acquisto, a condizione che la relativa fattura sia ricevuta e registrata entro il 15 del mese successivo, se l’effettuazione dell’operazione e il ricevimento della fattura, nonché la sua registrazione, si verificano nello stesso anno.

Quindi, ad esempio, l’IVA relativa ad un acquisto effettuato nel mese di dicembre 2018, la cui fattura sia ricevuta e annotata entro il 15 gennaio 2019, va portata in detrazione, al più presto, nella liquidazione di gennaio 2019.

La novella opera anche per i contribuenti che liquidano l’imposta trimestralmente: ai fini della detrazione, rileva che la fattura di acquisto sia ricevuta e registrata entro il giorno 15 del mese in cui scade la liquidazione del trimestre.

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